Izmjene i dopune Zakona o porezu na dohodak

Izmjene i dopune Zakona o porezu na dohodak

Ksenija Cipek i Iva Uljani}

Izmjene i dopune Zakona o porezu na dohodak

1.

UVOD

Zakon o porezu na dohodak (NN 177/04, 73/08, 80/10. i 114/11. − dalje: Zakon), stupio je na snagu 1. sije~nja 2005, a dosad je imao tri izmjene: • Zakonom o izmjeni Zakona o porezu na dohodak (NN 73/08) od 1. srpnja 2008. pove}ana je svota osnovnoga osobnog odbitka s 1.600,00 na 1.800,00 kn, te osobni odbitak umirovljenika s 3.000,00 na 3.200,00 kn, • Zakonom o izmjenama i dopunama Zakona o porezu na dohodak (NN 80/10) od 1. srpnja 2010. promijenjene su porezne stope i porezni razredi, ukinute odre|ene porezne olak{ice, uvedene olak{ice za upla}ene premije dobrovoljnog mirovinskog osiguranja, uvedene nove odredbe u vezi s podno{enjem godi{nje porezne prijave i kona~nog obra~una i drugo. Tim su izmjenama uvedene tri nove stope poreza na dohodak: 12% na mjese~nu poreznu osnovicu do 3.600,00 kn, 25% na razliku mjese~ne porezne osnovice od 3.600,00 i 10.800,00 kn, te 40% na razliku mjese~ne porezne osnovice iznad 10.800,00 kn; • Zakonom o izmjenama i dopuni Zakona o porezu na dohodak (NN 114/11), {to je na snagu stupio 15. listopada 2011, snièna je kamatna stopa po kojoj poslodavci mogu svojim radnicima odobravati kredite sa 4% na 3%, te je brisana odredba o obvezi isplate dividende i udjela u dobiti na temelju udjela u kapitalu na ìro-ra~un, a uvedena je obveza da isplatitelji dividenda i udjela u dobiti vode evidenciju i Poreznoj upravi dostavljaju izvje{}e o ispla}enim dividendama i udjelima o dobiti. Ove godine Zakon o izmjenama i dopunama Zakona o porezu na dohodak (NN 22/12), {to je na snazi od 1. oùjka 2012, donosi znatnije promjene u visini osnovnog osobnog odbitka i osobnog odbitka umirovljenika, mijenja porezne razrede (s tim da su porezne stope ostale jednake), uvodi novu kategoriju oporezivog dohotka − dividende i udjele u dobiti iznad 12.000,00 kn godi{nje te mirovine rezidenata ostvarene u inozemstvu, uskla|uje i odredbe o dodatku na mirovinu koji, prema posebnim propisima, postaje sastavni dio mirovine od 1. sije~nja 2012. te vi{e nije oslobo|en oporezivanja. Zbog izmjena Zakona o PDV-u, odnosno pove}anja praga za ulazak u sustav obveznika PDV-a od 1. sije~nja 2013. izmijenjene su i odredbe o oporezivanju poljoprivrednika te pau{alnom oporezivanju samostalne djelatnosti, {to }e se po~eti primjenjivati tako|er 1. sije~nja 2013. O temeljnim zna~ajkama Zakona o izmjenama i dopunama Zakona o porezu na dohodak vi{e u nastavku teksta. IZMJENE I DOPUNE ZAKONA O POREZU NA DOHODAK

29

IZMJENE OSOBNOG ODBITKA I NOVI POREZNI RAZREDI

2.

Unatrag nekoliko godina izmjenama propisa u podru~ju oporezivanja dohotka primjetan je trend smanjenja poreznog optere}enja fizi~kih osoba te osobito ve}e za{tite fizi~kih osoba s ispodprosje~nim primicima, kako bi se smanjilo negativan utjecaj gospodarske krize na standard gra|ana te sprije~ilo pove}anje broja fizi~kih osoba koji su na granici siroma{tva. Tako je 1. srpnja 2008. pove}an neoporeziv dio dohotka, odnosno osnovni osobni odbitak s 1.600,00 na 1.800,00 kn, a 1. srpnja 2010. najnià porezna stopa smanjena je s dotada{njih 15 na 12%, a u isto vrijeme, ukinute su porezne stope 35% i 45%, te je uvedena nova stopa 40%. Izmijenjeni su i porezni razredi, pa se je poreznu stopu 12% primjenjivalo na poreznu osnovicu do 3.600,00 kn mjese~no, poreznu stopu 25% na razliku porezne osnovice od 3.600,00 do 10.800,00 kn mjese~no i poreznu stopu 40% na poreznu osnovicu iznad 10.800,00 kn mjese~no. Izmjene su se temeljile na procjenama da }e se pove}ati neto-primici za otprilike 1,480 mil. gra|ana. Osim toga, ukidanjem najvi{e stope 45% Hrvatska se pribliìla prosjeku zemalja EU-a gdje je najvi{a prosje~na porezna stopa 38% (izvor: Eurostat, 2008). Novim izmjenama, {to su u primjeni 1. oùjka 2012, pove}an je neoporeziv dio dohotka, odnosno osnovni osobni odbitak s 1.800,00 na 2.200,00 kn mjese~no, a osobni odbitak umirovljenika s 3.200,00 na 3.400,00 kuna mjese~no, te su izmijenjeni i porezni razredi na na~in da se poreznu stopu 12% primjenjuje na poreznu osnovicu do 2.200,00 kn mjese~no, poreznu stopu 25% na razliku porezne osnovice iznad 2.200,00 do 8.800,00 kn mjese~no, a poreznu stopu 40% na razliku porezne osnovice iznad 8.800,00 kn mjese~no, {to bi obveznicima koji ostvaruju bruto-pla}u u rasponu od 4.000,00 do 8.000,00 kn, odnosno mirovinu od 5.000,00 do 7.000,00 kn, s jednim uzdràvanim ~lanom, trebalo pove}ati neto-pla}e odnosno mirovine (za otprilike 800.000 radnika i obrtnika te oko 200.000 umirovljenika), dok bi se poreznim obveznicima s pla}om/mirovinom iznad te svote pla}a/ /mirovina imala smanjiti, uz pretpostavku da bruto-pla}a ostane jednaka. Cilj je te izmjene bio porezni teret ravnomjerno rasporediti na obveznike prema gospodarskoj snazi, {to zna~i da }e ve}i teret snositi oni koji imaju ve}u gospodarsku snagu, a za{titit }e se obveznike s najniìm primicima. Pitanja siroma{tva i utjecaja porezne politike na smanjenje siroma{tva i preraspodjelu dohotka nije aktualna samo u Hrvatskoj, ve} i u mnogim zemljama svijeta. U prilog tome je u prosincu 2011. u Indiji odràn 4. globalni forum ITD-a (International Tax Dialogue1) upravo s temom Porezi i nejednakost, u radu kojega je sudjelovalo vi{e od 300 predstavnika iz ministarstava financija odnosno poreznih uprava gotovo svih zemalja svijeta. Raspravu o poreznim pitanjima potaknula su kretanja u ekonomskom razvoju {to su utjecala na distribuciju dohotka, bogatstva i na standard unutar zemlje i u odnosima s drugima u posljednjih nekoliko godina. Zaklju~eno je da je dohodovna nejednakost me|u zemljama znatno umanjena zahvaljuju}i ekonomskim reformama {to su u mnogim zemljama u razvoju potaknula gospodarski rast. Osobito je smanjena razina globalnog siroma{tva u nekim zemljama, napose u Kini i Indiji, premda jo{ postoje velike razlike utemeljene na akumulaciji bogatstva u razvijenim zemljama te neujedna~enome razvoju. Postoje, me|utim i studije {to pokazuju kako bi ve}u pozornost trebalo usmjeriti siroma{nim ljudima 1

ITD je forum osnovan s namjerom redovite razmjene informacija i pozitivnih iskustava u vezi s oporezivanjem nacionalnih slu`benika Porezne uprave i me|unarodnih organizacija i udruènja (MMF-a, Europske komisije, Svjetske banke, OECD-a, CIAT-a i sl.). Glavne su zada}e ITD-a promovirati uspje{nu me|unarodnu komunikaciju i razmjenu informacija organizacija i vlade u podru~ju porezne politike i administracije, da prepoznaje i razmjenjuje pozitivna iskustva, osigurava i unapre|uje usmjerenost na tehni~ku podr{ku u poreznim pitanjima te izbjegava ponavljanje gre{aka pri aktualnom rje{avanju poreznih pitanja.

30

POREZNI VJESNIK 3/2012.

ljude nego siroma{nim zemljama. Nova geografska raspodjela siroma{tva pokazuje da najsiroma{niji ne ìve vi{e poglavito u zemljama s najniìm prihodima. U najve}em broju razvijenih zemalja i dalje se biljeì rast, iako po umjerenijim stopama, i uz jo{ manje stope posljednjih godina, radi globalne financijske krize. U isto vrijeme, ~ini se kako je narav gospodarskog rasta pridonijela ve}oj nejednakosti u nekim zemljama, barem u kratkom roku. U posljednjem desetlje}u nastale su znatne promjene u raspodjeli bogatstva i dohotka unutar zemalja, iako jo{ nisu utvr|eni pouzdani razlozi, uza znatan rast u podjeli dohotka u mnogim zemljama na vrhu ljestvice, ili, drugim rije~ima, oni koji imaju najvi{e jo{ su se vi{e odmakli od onih koji imaju malo. Stoga se postavlja pitanje u kolikim razmjerima rast utje~e na pove}anje dohodovne nejednakosti u svijetu. Strukturalna poveznica rasta i nejednakosti postavlja te{ka pitanja o tome kako najbolje pove}ati porezne prihode da bi se pridonijelo rastu i pravednom razvoju. Mnoga pitanja o va`nosti ekonomskih, socijalnih i institucionalnih ~imbenika ostaju otvorena, odnosno kolika im je va`nost u odre|ivanju ustroja i ure|enja poreznog reìma koji utje~e na gospodarski rast i nejednakost.

•

Primjeri izra~una pla}e i mirovine nakon izmjena

Primjer 1 Poslodavac ispla}uje radniku mjese~nu pla}u u svoti 7.000,00 kn (»bruto«-pla}a {to se sastoji od doprinosa za obvezna osiguranja iz pla}e, poreza na dohodak, prireza porezu na dohodak i »neto«-primitaka {to ih se ispla}uje radniku). Radnik, koji ima prebivali{te u Gradu Zagrebu, uzdràva jedno dijete, {to je upisano u Obrazac PK kojeg je dostavio poslodavcu. Izra~un predujma poreza na dohodak od nesamostalnog rada za pla}u ispla}enu 6. velja~e 2012. za sije~anj te za pla}u ispla}enu 5. oùjka 2012. za velja~u: Red. br.

Opis

1 1. 2. 3. 4. 5. 6. 7. 8. 9. 10. 11. 12. 13. 14. 15. 16. 17. 18. 19.

2 Mjese~na pla}a („bruto“) Upla}eni doprinosi za mirovinsko osiguranje 20% (I. stup)2 Dohodak Osobni odbitak Porezna osnovica Porezna osnovica za primjenu stope 12% Porezna osnovica za primjenu stope 25% Porezna osnovica za primjenu stope 40% Porez po stopi 12% Porez po stopi 25% Porez po stopi 40% Porez ukupno Prirez Grad Zagreb 18% Ukupno porez i prirez Svota pla}e za isplatu Doprinosi za obvezna osiguranja na pla}u (obveza poslodavca) Doprinos za zdravstveno osiguranje (15%) Doprinos za zdravstveno osiguranje za{tite zdravlja na radu (0,5%) Doprinos za zapo{ljavanje (1,7 %)

Svota velja~a oùjak 3 4 7.000,00 7.000,00 1.400,00 1.400,00 5.600,00 5.600,00 2.700,00 3.300,00 2.900,00 2.300,00 2.900,00 2.200,00 − 100,00 − − 348,00 264,00 − 25,00 − − 348,00 289,00 62,64 52,02 410,64 341,02 5.189,36 5.258,98 1.204,00 1.204,00 1.050,00 1.050,00 35,00 35,00 119,00 119,00

U primjeru je razvidno pove}anje »neto«-pla}e radnika ispla}ene u oùjku u visini 69,62 kn u usporedbi s jednakom pla}om u velja~i 2012. 2

Radnik je osiguranik samo I. stupa osiguranja.

IZMJENE I DOPUNE ZAKONA O POREZU NA DOHODAK

31

Primjer 2 HZMO ispla}uje umirovljeniku mjese~nu mirovinu u svoti 5.000,00 kn. Umirovljenik uzdràva bra~nog druga koji ostvaruje mirovinu u mjese~noj svoti 750,00 kn (godi{nje 9.000,00 kn) te ostvaruje i mjese~nu socijalnu potporu prema posebnom propisu u svoti 400,00 kn (godi{nje 4.800,00 kn). Podatke o uzdràvanom ~lanu uè obitelji obveznik je upisao u poreznu karticu – Obrazac PK dostavljenu isplatitelju mirovine. Umirovljenik ima prebivali{te u Gradu Zagrebu. Izra~un predujma poreza na dohodak od nesamostalnog rada za mirovinu ispla}enu 6. velja~e 2012. za sije~anj te za mirovinu ispla}enu 5. oùjka 2012. za velja~u: Red. br.

Opis

1 1.

2

Svota velja~a

oùjak

Mirovina = dohodak

3 5.000,00

4 5.000,00

2.

Osobni odbitak

4.100,00

4.500,00

3.

Porezna osnovica

900,00

500,00

4.

Porezna osnovica za primjenu stope 12%

900,00

500,00

5.


−

−

6.


−

−

7.

Porez po stopi 12%

108,00

60,00

8.

Porez po stopi 25%

−

−

9.

Porez po stopi 40%

10.

Porez ukupno

11.

Prirez Grad Zagreb 18%

12.

Ukupno porez i prirez

13.

Svota mirovine za isplatu

−

−

108,00

60,00

19,44

10,80

127,44

70,80

4.872,56

4.929,20

Ovdje je pove}anje »neto«-mirovine umirovljenika ispla}ene u oùjku 2012. u visini 56,64 kn u usporedbi s jednakom mirovinom ispla}enom u velja~i 2012. Va`no je napomenuti da umirovljenici i nakon izmjena mogu iskoristiti osobni odbitak samo u visini ukupne mirovine u poreznom razdoblju, odnosno najmanje 2.200,00 i najvi{e 3.400,00 kn mjese~no, {to zna~i kako umirovljenik s mjese~nom mirovinom 3.000,00 kn moè iskoristiti osobni odbitak u visini 3.000,00 odnosno godi{nje 36.000,00 kn.

Primjer 3 Usporedba promjene neto-pla}e za razli~ite razine bruto-pla}e, za poreznog obveznika koji nema uzdràvanih ~lanova i ima prebivali{te u gradu Zagrebu. Red. br. 1. 2. 3. 4.

32

Opis Bruto-pla}a Neto-pla}a prije izmjena Neto-pla}a nakon izmjena Razlika u neto-pla}i

Svota 2.000,00 4.000,00 8.000,00 12.000,00 18.000,00 24.000,00 35.000,00 1.600,00 3.001,76

5.595,24 7.851,24

10.916,64

13.451,04

18.097,44

1.600,00 3.058,40 5.498,48 7.754,48

10.536,68

13.071,08

17.717,48

0,00

−379,96

−379,96

−379,96

56,64

−96,76

−96,76


•

Godi{nji obra~un i prosje~ne porezne stope

S obzirom da je Zakon o izmjenama i dopunama Zakona o porezu na dohodak stupio na snagu 1. oùjka 2012, propisane su godi{nje porezne stope i osnovice za utvr|ivanje kona~noga godi{njeg poreza na dohodak temeljem godi{njih poreznih prijava za 2012, i to prema prosje~nima poreznim stopama i osnovicama za porezno razdoblje 2012. Slijedom toga, godi{nji porez na dohodak za kojeg se podnosi godi{nju poreznu prijavu, za 2012. obra~unava se po stopi 12% od godi{nje porezne osnovice do visine 26.400,00 kn, po stopi 22,83% na razliku godi{nje porezne osnovice od 26.400,00 do 43.200,00 kn, po stopi 25% na razliku godi{nje porezne osnovice od 43.200,00 do 105.600,00 kn, po stopi 37,5% na razliku godi{nje porezne osnovice od 105.600,00 do 129.600,00 kn i po stopi 40% na svotu porezne osnovice {to prema{uje 129.600,00 kn. Jednako se obra~unava i pla}a godi{nji porez na dohodak od nesamostalnog rada iz ~l. 38. Zakona o porezu na dohodak (za radnike odnosno osobe koje ostvaruju dohodak od nesamostalnog rada za koje su poslodavci odnosno isplatitelji primitka obvezni provesti godi{nji obra~un). Tablica 1 − Pregled poreznih stopa i poreznih razreda prije i nakon izmjena Zakona te godi{njih prosje~nih poreznih stopa za 2012. Prema Zakonu o porezu na dohodak do Izmjene Zakona od 1. oùjka 2012. Godi{nji izra~un u porez29. velja~e 2012. noj prijavi za 2012. Porezna Godi{nja Godi{nja Porez- Mjese~na Godi{nja Mjese~na Porezstopa porezna porezna porezna na porezna porezna na osnovica osnovica osnovica stopa osnovica osnovica stopa 12% do 3.600,00 kn do 43.200,00 12% do 2.200,00 do 26.400,00 12% do 26.400,00 kn kn kn kn 22,83% iznad 26.400,00 iznad 25% iznad 25% iznad 3.600,00 iznad do 43.200,00 kn 2.200,00 kn 26.400,00 do 43.200,00 do kn do (sljede}ih do 8.800,00 105.600,00 kn 129.600,00 kn 10.800,00 kn 16.800,00 kn) kn (sljede}ih (sljede}ih (sljede}ih (sljede}ih 6.600,00 kn) 79.200,00 kn) 86.400,00 kn) 7.200,00 kn) 40% iznad iznad 40% iznad iznad 25% iznad 43.200,00 10.800,00 129.600,00 kn 8.800,00 kn 105.600,00 kn kn do 105.600,00 kn (na sljede}ih 62.400,00kn) 37,5% iznad 105.600,00 kn do 129.600,00 kn (na sljede}ih 24.000,00kn) 40% Iznad 129.600,00 kn

Iako nije do{lo do promjene poreznih stopa, o~ito su izmijenjeni porezni razredi, pa se npr. poreznu stopu 25% primjenjuje i na dio porezne osnovice {to ga se prije izmjena oporezivalo po stopi 12%. Stoga su propisane prosje~ne porezne stope za godi{nji obra~un u 2012. godini. No, mogu}e je da }e, uz primjenu prosje~nih poreznih stopa, obveznici pri godi{njem obra~unu ostvariti razliku za uplatu (napose oni u kojih je porezna osnovica na granici dvaju poreznih razreda), pa se u prijelaznima i zavr{nim odredbama Zakona propisuje − ako bi se na temelju godi{njeg obra~una za 2012. postiglo razliku poreza za uplatu isklju~ivo zbog promjene poreznih razreda, odnosno primjene prosje~nih poreznih stopa − da poslodavac, iznimno, nije obvezan provesti godi{nji obra~un poreza na dohodak od nesamostalnog rada. IZMJENE I DOPUNE ZAKONA O POREZU NA DOHODAK

33

•

Dio osobnog odbitka za uzdràvane ~lanove i invalidnost

Prema ~l. 36. Zakona o porezu na dohodak, obveznici rezidenti nakon posljednjih izmjena ukupnu svotu oporezivog dohotka mogu umanjiti za osnovni osobni odbitak u visini 2.200,00 kn, i to za svaki mjesec poreznog razdoblja za kojeg se utvr|uje porez, a umirovljenicima se priznaje osobni odbitak u visini ukupne mirovine ostvarene u poreznom razdoblju, najmanje 2.200,00 kn, a najvi{e do 3.400,00 kn mjese~no. Rezidenti, uz to, mogu uve}ati osobni odbitak, odnosno umanjiti poreznu osnovicu i za: osobni odbitak za uzdràvanu djecu i ~lanove uè obitelji te invalidnost (vlastitu i/ili uzdràvanih ~lanova uè obitelji i djece). Pove}anje osnovnog osobnog odbitka utje~e i na pove}anje svota osobnog odbitka za uzdràvanu djecu, uzdràvane ~lanove uè obitelji te invalidnost, kako pokazuje tablica 2. Tablica 2 − Osobni odbitak za uzdràvanu djecu i uzdràvane ~lanove uè obitelji te za invalidnost Osobni odbitak

1 osnovni osobni odbitak os. odb. umirovljenika, najvi{e do invalidnost invalidnost 100% uzdràvani ~lan uè obitelji prvo dijete drugo dijete tre}e dijete ~etvrto dijete peto dijete {esto dijete sedmo dijete osmo dijete deveto dijete deseto dijete

Faktor osobnog odbitka 2 1,0

0,3 1,0 0,5 0,5 0,7 1,0 1,4 1,9 2,5 3,2 4,0 4,9 5,9

Svota Svota osobnog odbit- Svota osobnog odbitosobnog ka (od 1. oùjka ka (do 29. velja~e odbitka za 2012) 2012) 2012. mjese~no godi{nje mjese~no godi{nje 3 1.800,00

4 21.600,00

5 2.200,00

6 26.400,00

7 25.600,00

3.200,00

38.400,00

3.400,00

40.800,00

40.400,00

540,00 1.800,00 900,00

6.480,00 21.600,00 10.800,00

660,00 2.200,00 1.100,00

7.920,00 26.400,00 13.200,00

7.680,00 25.600,00 12.800,00

900,00 10.800,00 1.100,00 13.200,00 12.800,00 1.260,00 15.120,00 1.540,00 18.480,00 17.920,00 1.800,00 21.600,00 2.200,00 26.400,00 25.600,00 2.520,00 30.240,00 3.080,00 36.960,00 35.840,00 3.420,00 41.040,00 4.180,00 50.160,00 48.640,00 4.500,00 54.000,00 5.500,00 66.000,00 64.000,00 5.760,00 69.120,00 7.040,00 84.480,00 81.920,00 7.200,00 86.400,00 8.800,00 105.600,00 102.400,00 8.820,00 105.840,00 10.780,00 129.360,00 125.440,00 10.620,00 127.440,00 12.980,00 155.760,00 151.040,00

Izmijenjen Zakon propisuje da se uzdràvanim ~lanovima uè obitelji i uzdràvanom djecom smatra i fizi~ke osobe u kojih oporezivi primici, primici na koje se ne pla}a porez na dohodak i drugi primici {to ih se ne prema Zakonu ne smatra dohotkom, ne prema{uju svotu peterostrukoga osnovnoga osobnog odbitka na godi{njoj razini − 11.000,00 kn. Obveznici s prebivali{tem i boravi{tem na podru~jima posebne dràvne skrbi i u brdsko-planinskim podru~jima na temelju posebnih zakona, podno{enjem godi{nje porezne prijave i ubudu}e mogu iskoristiti uve}an osnovni osobni odbitak (3.840,00 kn mjese~no za prvu skupinu PPDS, 3.200,00 kn mjese~no za drugu skupinu PPDS i 2.400,00 kn mjese~no za tre}u skupinu PPDS i brdsko-planinska podru~ja). 34


3.

NOVOSTI U OPOREZIVANJU MIROVINA

3.1. Dodatak

na mirovinu

Zakon o dodatku na mirovine ostvarene prema Zakonu o mirovinskom osiguranju (NN 79/07. i 114/11) propisuje dodatak na mirovine korisnika ~ija je mirovina ostvarena i odre|ena isklju~ivo prema Zakonu o mirovinskom osiguranju od 1. sije~nja 1999. Prema tome se Zakonu korisnicima mirovinu odre|uje, ovisno o svoti mirovine i godinama ostvarivanja prava na mirovinu, dodatak na mirovinu, i to na mirovine u: – 1999. dodatak je 4,0% od mirovine, – 2000. dodatak je 8,4% od mirovine, – 2001. dodatak je 12,6% od mirovine, – 2002. dodatak je 16,3% od mirovine, – 2003. dodatak je 19,0% od mirovine, – 2004. dodatak je 20,9% od mirovine, – 2005. dodatak je 22,6% od mirovine, – 2006. dodatak je 23,8% od mirovine, – 2007. dodatak je 24,9% od mirovine, – 2008. dodatak je 25,9% od mirovine, – 2009. dodatak je 26,4% od mirovine, – 2010. i sljede}im godinama dodatak je 27,0% od mirovine. Osnovica je za odre|ivanje dodatka na mirovinu, prema tome Zakonu, svota mjese~ne mirovine odre|ena i uskla|ivana svake godine s novom aktualnom vrijedno{}u mirovine prema ~l. 86. Zakona o mirovinskom osiguranju. U Zakonu o dopuni Zakona o dodatku na mirovine ostvarene prema zakonu o mirovinskom osiguranju (NN 114/11), {to je na snazi od 1. sije~nja 2012, dodana je odredba {to propisuje da je dodatak na mirovinu odre|en na na~in i pod uvjetima iz toga Zakona sastavni dio mirovine prema Zakonu o mirovinskom osiguranju. Stoga se je moralo izmijeniti i Zakon o porezu na dohodak, te je u ~l. 15. st. 2. izmijenjena to~. 6. {to odre|uje da se primicima od nesamostalnog rada ne smatra svote {to ih ispla}uje HZMO − uz ostalo, dodatak na mirovinu ispla}en sukladno Zakonu o dodatku na mirovine ostvarene prema Zakonu o mirovinskom osiguranju {to korisniku mirovine pripada za razdoblje do 31. prosinca 2011. To zna~i kako se dodatak na mirovinu {to ga se ispla}uje nakon 1. sije~nja 2012. oporezuje kao mirovinu, odnosno kao dohodak od nesamostalnog rada, sukladno ~l. 14. Zakona o porezu na dohodak, budu}i da ga se ne iskazuje odvojeno nego kao sastavni dio mirovine, a iznimno ako se nakon 1. sije~nja 2012. ispla}uje dodatak na mirovinu kojeg se priznaje za razdoblje do 31. prosinca 2011. (npr. pri provedbi presuda Upravnog suda, zbog dugotrajnijih postupaka s inozemnim nositeljima osiguranja i sl.), kada se taj dodatak na mirovinu ne}e oporezivati. 3.2. Mirovine

ostvarene u inozemstvu

Hrvatska je zaklju~ila i primjenjuje 52 ugovora o izbjegavanju dvostrukog oporezivanja pri ~emu je, naj~e{}e, rije{eno i pitanje oporezivanja mirovina {to ih rezidenti jedne dràve ugovornice ostvaruju iz druge dràve ugovornice, pa ima primjera kada ih RH, prema ugovoru, ima pravo oporezivati, ali budu}i da ih se dosad, prema tuzemnom Zakonu, nije oporezivalo, moglo se dogoditi dvostruko neoporezivanje. Stoga je pri posljednjim izmjenama Zakona brisana odredba da se inozemne mirovine ne smatra dohotkom, te je u ~l. 14. st. 2. Zakona u kojemu se propisuje {to se smatra IZMJENE I DOPUNE ZAKONA O POREZU NA DOHODAK

35

primitkom od nesamostalnog rada, dodana to~. 4. koja glasi: »mirovine rezidenata ostvarene u inozemstvu«, {to zna~i da }e se od 1. oùjka 2012. i mirovine rezidenata ostvarene u inozemstvu smatrati primicima od nesamostalnog rada i oporezivati onako kako je propisano za mirovine ste~ene u inozemstvu, osim ako ugovori o izbjegavanju dvostrukog oporezivanja ili me|unarodni ugovori ne odre|uju druk~ije. Svaka zemlja, naime, vlastitim propisima ure|uje pitanje oporezivanja mirovina, osim ako je u primjeni bilateralni ili multilateralni ugovor o izbjegavanju dvostrukog oporezivanja, {to je prema snazi iznad tuzemnih zakona. Prema OECD-ovu Modelu ugovora o izbjegavanju dvostrukog oporezivanja, mirovine i druga sli~na primanja ispla}ena rezidentu dràve ugovornice za njegov prija{nji nesamostalan rad, oporezuje se samo u toj dràvi, dok sve mirovine koje fizi~koj osobi pla}a dràva ugovornica ili njena politi~ka jedinica niè razine odnosno lokalna vlast, ili ih se ispla}uje iz njihovih fondova za usluge obavljene za tu dràvu, politi~ku jedinicu niè razine ili lokalnu vlast, oporezuje se samo u toj dràvi. No, te se mirovine oporezuje samo u drugoj dràvi ugovornici, ako je fizi~ka osoba rezident i dràvljanin te dràve. Mirovine, dakle, pla}ene iz privatnog sektora oporezive su jedino u dràvi stalnog prebivali{ta primatelja. Ako npr. fizi~ka osoba AA radi za poslodavca BP u Velikoj Britaniji 30 godina i nakon odlaska u mirovinu ostvaruje fiksnu mirovinu u visini 5.000,00 funta mjese~no. Kad fizi~ka osoba AA nakon umirovljenja preseli u [panjolsku i postane njezin rezident, pravo oporezivanja mirovine, prema OECD-ovu modelu, ima [panjolska, ali dràve bilateralnim sporazumima mogu dogovoriti i druk~ije uvjete oporezivanja. U najve}em broju ugovora o izbjegavanju dvostrukog oporezivanja {to ih primjenjuje RH vrijedi pravilo da se mirovine oporezuje u dràvi rezidentnosti prema OECD-ovu modelu, ali je s nekoliko dràva u tim ugovorima o ure|eno i druk~ije − tako da dràva u kojoj je mirovina zara|ena, ako se mirovinu ispla}uje/dobiva preko zakonskog socijalnog osiguranja, ima pravo oporezivanja, odnosno tu se mirovinu oporezuje u dràvi izvora. To je UN-ov model izbjegavanja dvostrukog oporezivanja koji, dakle, pravo oporezivanja daje dràvi koja ispla}uje mirovinu iz vlastitog sustava socijalnog osiguranja. Hrvatska je ugovorila takvu odredbu sa sljede}im dràvama: Njema~ka, Nizozemska, Belgija, Danska, Finska, Kanada, Kina, Mauricijus, Rumunjska i [vedska, pa na osnovi toga obveznici hrvatski rezidenti nisu obvezni pla}ati predujmove poreza na dohodak po osnovi mirovine ostvarene u inozemstvu, jer }e se tu mirovinu oporezivati u zemlji koja tu mirovinu ispla}uje.

Primjer 4 Marko Mari} radio je 20 godina u [vedskoj i ostvario mirovinu iz dràvnog sustava socijalnog osiguranja. Nakon umirovljenja trajno seli u Hrvatsku i postaje njezin rezident. [vedska, prema Ugovoru, ima pravo oporezivati te mirovine, {to zna~i da Marko Mari} nije obvezan pla}ati predujam poreza na dohodak po osnovi te mirovine u Hrvatskoj.

Primjer 5 Marko Mari} (iz primjera 4), osim obveznog osiguranja upla}ivao je i dobrovoljno mirovinsko osiguranje dru{tvu za upravljanje fondom za mirovinsko osiguranje u vlasni{tvu privatne pravne osobe u [vedskoj. Nakon umirovljenja iz toga fonda }e mu se ispla}ivati mjese~ni primitak. Budu}i da se ne radi o dràvnom socijalnom osigu-

36


ranju, pravo oporezivanja ima Hrvatska, ali se te primitke, prema tuzemnom Zakonu, smatra primicima od osiguranja samo ako su premije osiguranja bile porezno priznat izdatak, {to zna~i da ih se ne}e oporezivati u RH, budu}i da ih nije mogao iskoristiti kao porezno priznat izdatak.

Primjer 6 Poslodavac je za Marka Mari}a (iz primjera 4) upla}ivao i obvezne doprinose za mirovinsko osiguranje, ali u privatni mirovinski fond, pa pravo na oporezivanje takvih mirovina, prema Ugovoru, ima Hrvatska. Za dohodak od nesamostalnog rada kojeg obveznici ostvare izravno iz inozemstva moraju sami obra~unati predujam poreza prema ~l. 45. Zakona i uplatiti ga u roku osam dana nakon primitka dohotka. Dosad je to bilo propisano samo za pla}u, budu}i da mirovine iz inozemstva nisu bile oporezive, ali se nakon izmjena Zakona to primjenjuje i na mirovine. Na~in obra~una predujma poreza na dohodak po osnovi mirovine prikazuje primjer 2. Obveznik, dakle, za mirovinu ostvarenu iz inozemstva mora: • podnijeti prijavu za upis u registar obveznika poreza na dohodak ispostavi Porezne uprave nadle`noj prema njihovu prebivali{tu ili uobi~ajenu boravi{tu2 u roku osam dana nakon po~etka ostvarivanja primitaka, • obra~unati i uplatiti predujam poreza na dohodak u roku osam dana nakon primitka dohotka na propisane uplatne ra~une, • podnijeti Obrazac ID najkasnije do 15. dana u mjesecu za isplate u pro{lome mjesecu ispostavi Porezne uprave prema prebivali{tu/uobi~ajenu boravi{tu • podnijeti Obrazac IP najkasnije do 31. sije~nja teku}e za pro{lu kalendarsku godinu ispostavi Porezne uprave prema prebivali{tu/uobi~ajenu boravi{tu. Obveznik samo po osnovi ostvarene mirovine iz inozemstva ne mora podnijeti godi{nju poreznu prijavu, ako su upla}eni predujmovi poreza na dohodak u tijeku poreznog razdoblja po toj osnovi u propisanim svotama. Obveznik koji ostvaruje mirovinu iz inozemstva ili njegov opunomo}enik moè se za pomo} pri obra~unu predujma poreza na dohodak i ispunjavanju propisanih izvje{}a obratiti bilo kojoj ispostavi Porezne uprave ili Kontakt-centru Porezne uprave na broj 0800-66-99-33, a upute (i obrasci) bit }e dostupne i na web-stranici Porezne uprave www.porezna-uprava.hr.

4.

OPOREZIVANJE DIVIDENDA I UDJELA U DOBITI

Izmijenjeni Zakon uvodi i novu odredbu o oporezivanju dividenda i udjela u dobiti, {to je ve} bila propisana za razdoblje od 1. sije~nja 2001. do 31. prosinca 2004. godine. Prema ~l. 7. Zakona, mijenja se ~l. 30. st. 11. te propisuje da se dohotkom od kapitala smatra i primitke od dividenda i udjela u dobiti na temelju udjela u kapitalu iz ~l. 10. to~. 19. Zakona iznad 12.000,00 kn godi{nje. Nakon izmjena, naime, u ~l. 10. to~. 19. Zakona propisano je da se porez na dohodak ne pla}a na primitke od dividenda i udjela u dobiti na temelju udjela u kapitalu do ukupno 12.000,00 kn godi{nje. Umanjenje za taj neoporeziv dio primitka priznaje se u godi{njem obra~unu poreza na dohodak na temelju podne2

To mogu u~initi i njihovi opunomo}enici


37

sene godi{nje porezne prijave, {to zna~i da se u tijeku poreznog razdoblja predujam poreza na dohodak pla}a na ukupnu svotu ispla}ene dividende i udjela u dobiti. U ~l. 7. dodaje se i nove st. 12. do 14. {to propisuju da se dohodak od kapitala ne utvr|uje po osnovi primitaka od dividenda i udjela u dobiti, ako su ti primici ostvareni sukladno programu ESOP3, odnosno po osnovi radni~koga dioni~arstva, a ministar financija }e ubudu}e pravilnikom propisivati na~in ostvarivanja prava na neoporezivu isplatu tih primitaka. Propisuje se, tako|er, da se dohodak od kapitala ne utvr|uje po osnovi dividenda i udjela u dobiti, ako su dividende i udjeli iskori{teni za uve}anje temeljnoga kapitala dru{tva. No, ve} je posljednjim izmjenama Zakona o porezu na dobit4 dodan novi ~l. 10. {to propisuje − ako je tijekom poreznog razdoblja dioni~aru, ~lanu dru{tva i fizi~koj osobi koja obavlja samostalnu djelatnost od koje se pla}a porez na dobit, ispla}en predujam dividende ili udjela u dobiti, a istekom tog poreznog razdoblja ostvarena dobit nije dostatna za pokri}e takvog predujma ili isti nije pla}en do dana podno{enja prijave poreza na dobit − da se nenamirenu razliku smatra primitkom kojeg se oporezuje sukladno Zakonu o porezu na dohodak. Ovim je izmjenama Zakona dodana odredba {to propisuje da se dohotkom od kapitala po osnovi izuzimanja smatra i razliku primitka nastalu kada se tijekom poreznog razdoblja obvezniku isplati predujam udjela u dobiti, a istekom tog poreznog razdoblja ostvarena dobit nije dostatna za pokri}e takvog predujma, {to zna~i da }e se razliku {to nije dostatna za pokri}e predujma oporezivati po stopi 40%, i to po odbitku do trenutka podno{enja prijave poreza na dobit. Ako dru{tvo s ograni~enom odgovorno{}u npr. isplati predujam dobiti u svoti 100.000,00 kn, a po isteku razdoblja pri sastavljanju kona~nih financijskih izvje{taja utvrdi da je ostvarena dobit 80.000,00 kn, razliku 20.000,00 kn smatrat }e se dohotkom od kapitala po osnovi izuzimanja. Ministar financija }e Pravilnikom o porezu na dohodak propisati na~in provedbe ove odredbe. U ~l. 12. Zakona {to zamjenjuje ~l. 51. Zakona propisuje se, uz to, da se predujam poreza na dohodak po osnovi primitaka od dividenda ili udjela u dobiti na temelju udjela u kapitalu pla}a po odbitku, prema stopi 12%, bez priznavanja osobnog odbitka iz ~l. 36. Zakona i neoporeziva dijela primitka iz ~l. 10. to~. 19. Zakona (odnosno primitka do 12.000,00 kn godi{nje). Dioni~ko dru{tvo ispla}uje npr. Marku Mari}u dividendu u svoti 12.500,00 kn, ali se taj primitak ne umanjuje za osobni odbitak ni za neoporeziv dio dividende, nego se predujam poreza na dohodak po stopi 12% pla}a na ukupnu svotu primitka te ~ini 1.500,00 kn. Budu}i da obveznik ima prebivali{te u Gradu Zagrebu, na predujam poreza na dohodak obra~unat }e i predujam prireza porezu na dohodak po stopi 18%, {to ~ini 270,00 kn, pa je dakle ukupan predujam poreza i prireza 1.770,00 kn, te }e dioni~ko dru{tvo Marku Mari}u isplatiti 10.730,00 kn. Dioni~ko dru{tvo }e predujam poreza i prireza uplatiti istodobno s isplatom dividende obvezniku koji }e nakon isteka poreznog razdoblja dobrovoljno podnijeti godi{nju poreznu prijavu (napominjemo kako je ne mora podnijeti te stoga mora iskazati ukupan dohodak u poreznom razdoblju) i uz pretpostavku da je ostvario samo dohodak od kapitala po osnovi te dividende, njegov }e oporeziv dohodak biti 500,00 kn, dok }e ostalih 12.000,00 kn biti neoporezivo sukladno ~l. 10. to~. 19. Zakona i po osnovi toga }e ostvariti povrat prepla}ena poreza na dohodak. 3

Program ESOP (Employee Stock Ownership Plan), nastao u SAD-u, odnosi se na radni~ko dioni~arstvo. Polazi{te mu je je da radnici uz pomo} kredita banaka ili drugih ustanova postanu vlasnici u poduze}ima u kojima rade. Ciljevi su toga programa postupno pove}anje radni~kog vlasni{tva, pove}anje ukupnih primanja iz rada, spa{avanje radnih mjesta te pove}avanje inovativno-kreativne motivacije za rad u poduze}u. 4 Zakon o izmjenama i dopunama Zakona o porezu na dobit (NN 80/10) 38


Izmjene, tako|er, propisuju da se predujam dividenda i udjela dobiti na temelju udjela u kapitalu oporezuje pri isplati sukladno ~l. 51. st. 4. Zakona, odnosno onako kako je propisano za primitke od dividenda i udjela u dobiti. U prijelaznima i zavr{nim odredbama Zakona dodatno se poja{njava da se od dana stupanja na snagu toga Zakona odredbe o oporezivanju primitaka od dividenda i udjela u dobit primjenjuje na sve primitke po toj osnovi {to ih se ispla}uje nakon stupanja na snagu Zakona, neovisno o tome u kojem razdoblju je dobit ostvarena, osim za one {to su ostvareni u razdoblju do 31. prosinca 2000. Budu}i da Zakon stupa na snagu 1. oùjka 2012, oporezivanje dividende i udjela u dobiti te predujma dividenda i udjela u dobiti po~et }e usporedo s njihovim isplatama nakon toga datuma. Na~in izvje{}ivanja i podno{enja propisanih obrazaca Poreznoj upravi ministar financija uredit }e u Pravilniku o porezu na dohodak, ali su isplatitelji obvezni podnijeti Obrazac DU za neoporezive dividende i udjele u dobiti ispla}ene u velja~i 2012, i to najkasnije do 15. oùjka 2012, budu}i da je odredba o vo|enju evidencije i izvje{}ivanja bila Zakonom propisana do 1. oùjka 2012, zna~i i za isplate u velja~i 2012.

5.

OSTALE IZMJENE I DOPUNE

Zakon o izmjenama i dopunama Zakona o porezu na dohodak uvodi i sljede}e izmjene: • bri{e se odredba da se primicima po osnovi nesamostalnog rada ne smatra naknadu za vrijeme nezaposlenosti koju HZMO ispla}uje hrvatskim braniteljima iz Domovinskog rata prema posebnom zakonu te naknadu pla}e utvr|enu u visini razlike pla}e kakvu prima kao radnik i pla}e koliku bi primao kao pripadnik gardijske postrojbe istoga ~ina i ustrojbenog mjesta, odnosno pla}e pripadnika djelatnog sastava Oruànih snaga RH, budu}i da se te naknade vi{e ne ispla}uje, sukladno Zakonu o pravima hrvatskih branitelja iz Domovinskog rata i ~lanova njihovih obitelji. Ostaje samo odredba da se primicima od nesamostalnog rada ne smatra naknade pla}a hrvatskih branitelja iz Domovinskog rata prema posebnom zakonu {to ih ispla}uje HZMO, od dana stjecanja prava na profesionalnu rehabilitaciju, za vrijeme profesionalne rehabilitacije i od zavr{ene profesionalne rehabilitacije do zaposlenja, a najdulje 12 mjeseci od dana zavr{etka profesionalne rehabilitacije • propisuje se dodatni uvjet za oporezivanje primitaka od djelatnosti poljoprivrede i {umarstva (sukladno Zakonu o porezu na dohodak djelatnosti poljoprivrede i {umarstva, {to obuhva}aju iskori{tenje prirodnih bogatstava zemlje i prodaju, odnosno zamjenu od tih djelatnosti dobivenih proizvoda u neprera|enom stanju), zbog izmjena svote propisane za obvezni ulazak u sustav PDV-a, {to je od 1. sije~nja 2013. godine 230.000,00 kn te se, uz postoje}e uvjete (da obveznici nisu u sustavu PDV-a po osnovi obavljanja te djelatnosti te da ne ostvaruju poticaje na na~in i uz uvjete propisane posebnim zakonima), dodaje i uvjet da su fizi~ke osobe po osnovi djelatnosti poljoprivrede i {umarstva obveznici poreza na dohodak ako su, uz ostalo, po toj osnovi u poreznom razdoblju ostvarili ukupan godi{nji primitak ve}i od 35% vrijednosti propisane za obvezan ulazak u sustav PDV-a, odnosno vi{e od 80.500,00 kn na godi{njoj razini. Tu se odredbu primjenjuje od 1. sije~nja 2013. • propisuje se dodatni uvjet za utvr|ivanje dohotka u pau{alnoj svoti za obveznike koji obavljaju samostalnu djelatnost obrta i s obrtom izjedna~enih djelatnosti te djelatnost poljoprivrede i {umarstva. Ako prema osnovi te djelatnosti u poreznom razdoblju ne ostvare primitak ve}i od 65% svote propisane za obvezan ulazak u sustav PDV-a prema Zakonu o PDV-u, odnosno 149.500,00 kn, {to je tako|er uskla|eno s izmjenama u sustavu PDV-a. Odredbu se primjenjuje od 1. sije~nja 2013.


39